Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 2 «Запасы» (с изменениями и дополнениями)

Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 2
«Запасы»

С изменениями и дополнениями от:

27 июня, 11 июля 2016 г.

1 Целью настоящего стандарта является определение порядка учета запасов. Основным вопросом при учете запасов является определение суммы затрат, которая признается в качестве актива и переносится на будущие периоды до признания соответствующей выручки. Настоящий стандарт содержит указания по определению первоначальной стоимости и ее последующему признанию в качестве расходов, включая любое списание до чистой возможной цены продажи. Он также содержит указания относительно формул расчета себестоимости, которые используются для отнесения затрат на запасы.

2 Настоящий стандарт применяется в отношении всех запасов, за исключением следующих:

Информация об изменениях:

Информация об изменениях:

МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты» в редакции 2014 г. подпункт (b) изложен в новой редакции, вступающей в силу на территории РФ: для добровольного применения организациями — со дня официального опубликования названного документа; для обязательного применения организациями — в отношении годовых периодов, начинающихся 1 января 2018 г. или после этой даты

(b) финансовые инструменты (см. МСФО (IAS) 32 «Финансовые инструменты: представление» и МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты»); и

(c) биологические активы, относящиеся к сельскохозяйственной деятельности, и сельскохозяйственная продукция в момент ее сбора (см. МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство»).

3 Настоящий стандарт не применяется к оценке запасов, которыми владеют:

(a) производители сельскохозяйственной продукции и продукции лесного хозяйства, сельскохозяйственной продукции после ее сбора, а также полезных ископаемых и продуктов переработки полезных ископаемых при условии, что они оцениваются по чистой возможной цене продажи в соответствии с принятой практикой учета в этих отраслях. Если такие запасы оцениваются по чистой возможной цене продажи, изменения в этой цене признаются в составе прибыли или убытка за период, когда эти изменения произошли;

(b) товарные брокеры-трейдеры, которые оценивают свои запасы по справедливой стоимости за вычетом затрат на их продажу. Если такие запасы оцениваются по справедливой стоимости за вычетом затрат на их продажу, изменения справедливой стоимости за вычетом затрат на их продажу признаются в составе прибыли или убытка за период, когда эти изменения произошли.

4 Запасы, упомянутые в пункте 3(a), оцениваются по чистой возможной цене продажи на определенных стадиях производства. Это происходит, например, когда собрана сельскохозяйственная продукция или добыты полезные ископаемые, а их продажа гарантирована в силу форвардного контракта или гарантии государства, или когда существует активный рынок и риск необеспечения продажи ничтожно мал. К таким запасам не применяются только требования настоящего стандарта к оценке.

5 Брокеры-трейдеры — лица, покупающие или продающие товары от имени других лиц или за свой собственный счет. Запасы, упомянутые в пункте 3(b), в основном приобретаются с целью продажи в обозримом будущем и извлечения прибыли из колебаний в цене или из маржи брокера-трейдера. Если такие запасы оцениваются по справедливой стоимости за вычетом затрат на их продажу, к ним не применяются только требования настоящего стандарта к оценке.

6 В настоящем стандарте используются следующие термины в указанных значениях:

(a) предназначенные для продажи в ходе обычной деятельности;

(b) находящиеся в процессе производства для такой продажи; или

(c) находящиеся в виде сырья или материалов, которые будут потребляться в процессе производства или оказания услуг.

Чистая возможная цена продажи — расчетная цена продажи в ходе обычной деятельности за вычетом расчетных затрат на завершение производства и расчетных затрат, которые необходимо понести для продажи.

Справедливая стоимость — цена, которая была бы получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательства в ходе обычной сделки между участниками рынка на дату оценки (см. МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости»),

7 Чистая возможная цена продажи относится к чистой сумме, которую рассчитывает выручить организация от продажи запасов в ходе обычной деятельности. Справедливая стоимость отражает цену таких запасов, по которой проводилась бы обычная сделка по продаже этих же запасов на основном (или наиболее выгодном) рынке между участниками рынка на дату оценки. Первая представляет собой стоимость, специфичную для организации, последняя — нет. Чистая возможная цена продажи запасов может отличаться от справедливой стоимости за вычетом затрат на их продажу.

Информация об изменениях:

МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями» пункт 8 изложен в новой редакции, вступающей в силу на территории РФ: для добровольного применения организациями — со дня официального опубликования названного документа; для обязательного применения организациями — в отношении годовых периодов, начинающихся 1 января 2018 г. или после этой даты

8 К запасам относятся и товары, купленные и предназначенные для перепродажи, включая, например, товары, купленные организацией розничной торговли и предназначенные для перепродажи, или землю и другое имущество, предназначенные для перепродажи. К запасам также относятся готовая продукция или незавершенное производство организации, включая сырье и материалы, предназначенные для использования в процессе производства. Затраты, понесенные в связи с выполнением договора с покупателем, которые не приводят к возникновению запасов (или активов, попадающих в сферу применения другого стандарта), учитываются в соответствии с МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями».

9 Запасы должны оцениваться по наименьшей из двух величин: по себестоимости или по чистой возможной цене продажи.

10 Себестоимость запасов должна включать все затраты на приобретение, затраты на переработку и прочие затраты, понесенные для того, чтобы обеспечить текущее местонахождение и состояние запасов.

Затраты на приобретение

11 Затраты на приобретение запасов включают в себя цену покупки, импортные пошлины и прочие налоги (за исключением тех, которые впоследствии возмещаются организации налоговыми органами), а также затраты на транспортировку, погрузку-разгрузку и прочие затраты, непосредственно относящиеся к приобретению готовой продукции, материалов и услуг. Торговые скидки, уступки и прочие аналогичные статьи подлежат вычету при определении затрат на приобретение.

Затраты на переработку

Информация об изменениях:

МСФО (IFRS) 16 «Аренда» в пункт 12 внесены изменения, вступающие в силу на территории РФ: для добровольного применения организациями — со дня официального опубликования названного документа; для обязательного применения организациями — в отношении годовых периодов, начинающихся 1 января 2019 г. или после этой даты

12 Затраты на переработку запасов включают в себя затраты, такие как прямые затраты на оплату труда, которые непосредственно связаны с производством продукции. Они также включают систематически распределенные постоянные и переменные производственные накладные расходы, возникающие при переработке сырья в готовую продукцию. Постоянные производственные накладные расходы- это косвенные производственные затраты, которые остаются относительно неизменными независимо от объема производства, например амортизация и обслуживание производственных зданий, оборудования и активов в форме права пользования, которые используются в производственном процессе, а также связанные с производством управленческие и административные затраты. Переменные производственные накладные расходы- это косвенные производственные затраты, которые находятся в прямой или практически прямой зависимости от объема производства, например косвенные затраты на сырье или косвенные затраты на оплату труда.

13 Отнесение постоянных производственных накладных расходов на затраты на переработку производится на основе нормальной загрузки производственных мощностей. Нормальная загрузка- это тот объем производства, который ожидается получить исходя из средних показателей за ряд периодов или сезонов работы в нормальных условиях, с учетом потерь в производительности в связи с плановым обслуживанием. Фактический объем производства может использоваться в том случае, если он примерно соответствует нормальной производительности. Сумма постоянных накладных расходов, относимых на каждую единицу продукции, не увеличивается в результате низкого уровня производства или простоев. Нераспределенные накладные расходы признаются в качестве расходов в период возникновения. В периоды необычно высокого уровня производства сумма постоянных накладных расходов, относимых на каждую единицу продукции, уменьшается таким образом, чтобы запасы не оценивались выше себестоимости. Переменные производственные накладные расходы относятся на каждую единицу продукции на основе фактического использования производственных мощностей.

14 В процессе производства может одновременно производиться более одного продукта. Это происходит, например, при производстве совместно производимых продуктов или основного продукта и побочного продукта. Если затраты на переработку каждого продукта не могут быть идентифицированы отдельно, они распределяются между продуктами на пропорциональной и последовательной основе. Например, распределение может производиться на основе относительной стоимости продаж каждого продукта либо на стадии процесса производства, когда продукты становятся отдельно идентифицируемыми, либо при завершении производства. Большинство побочных продуктов по своей природе не являются существенными. В подобных случаях они часто оцениваются по чистой возможной цене продажи, и эта стоимость вычитается из себестоимости основного продукта. Как следствие, балансовая стоимость основного продукта незначительно отличается от его себестоимости.

15 Прочие затраты включаются в себестоимость запасов только в той мере, в которой они были понесены для обеспечения текущего местонахождения и состояния запасов. Например, может быть целесообразным включение в себестоимость запасов непроизводственных накладных расходов или затрат по разработке продуктов для конкретных клиентов.

16 Примерами затрат, не включаемых в себестоимость запасов и признаваемых в качестве расходов в период возникновения, являются:

(a) сверхнормативные потери сырья, затраченного труда или прочих производственных затрат;

(b) затраты на хранение, если только они не требуются в процессе производства для перехода к следующей стадии производства;

(c) административные накладные расходы, которые не способствуют обеспечению текущего местонахождения и состояния запасов; и

(d) затраты на продажу.

17 MCФO (IAS) 23 «Затраты по заимствованиям» определяет те редкие случаи, когда затраты по заимствованиям включаются в себестоимость запасов.

18 Организация может приобрести запасы на условиях отсрочки погашения. Если соглашение фактически содержит элемент финансирования, такой элемент, как разница между ценой покупки на условиях обычного торгового кредита и выплаченной суммой, признается в качестве расходов на выплату процентов на протяжении периода финансирования.

Стоимость запасов поставщика услуг

Информация об изменениях:

Себестоимость собранной сельскохозяйственной продукции, полученной от биологических активов

20 В соответствии с MCФO (IAS) 41 «Сельское хозяйство» запасы, состоящие из собранной сельскохозяйственной продукции, которую организация получила от своих биологических активов, при первоначальном признании оцениваются по справедливой стоимости на момент сбора за вычетом затрат на продажу. Это является себестоимостью запасов на упомянутую дату в рамках применения настоящего стандарта.

Методы оценки себестоимости

21 Для удобства могут использоваться такие методы оценки стоимости запасов, как метод учета по нормативным затратам или метод учета по розничным ценам, если результаты их применения примерно соответствуют значению себестоимости. Нормативные затраты учитывают нормальные уровни потребления сырья и материалов, труда, эффективности и производительности. Они регулярно анализируются и при необходимости пересматриваются с учетом текущих условий.

Смотрите так же:  Приказ 140 дсп мвд рф

22 Метод розничных цен часто используется в розничной торговле для оценки запасов, состоящих из большого количества быстро меняющихся статей с одинаковой нормой прибыли, в отношении которых практически неосуществимо использовать прочие методы определения себестоимости. Себестоимость единицы запасов определяется путем уменьшения цены продажи данной единицы запасов на соответствующий процент валовой маржи. При определении величины используемого процента учитываются запасы, стоимость которых была уменьшена до уровня ниже их первоначальной цены продажи. Часто используется среднее значение процента для каждого отдела розничной торговли.

Формулы расчета себестоимости

23 Себестоимость статей запасов, которые обычно не являются взаимозаменяемыми, а также товаров или услуг, произведенных и выделенных для конкретных проектов, должна определяться по себестоимости каждой единицы.

24 Метод себестоимости каждой единицы предполагает, что понесенные затраты относятся на установленные единицы запасов. Этот порядок учета подходит для единиц, выделенных для конкретных проектов, вне зависимости от того, были ли они куплены или же произведены. Тем не менее расчет себестоимости каждой единицы неуместен в случаях, когда существует большое количество единиц запасов, которые обычно являются взаимозаменяемыми. В таких случаях для получения предопределенной величины влияния на прибыль или убыток можно было бы использовать метод выбора тех позиций, которые остаются в запасах.

25 Себестоимость запасов, помимо тех, которые рассматриваются в пункте 23, должна определяться по формуле «первое поступление — первый отпуск» (ФИФО) или средневзвешенной стоимости. Организация должна использовать одну и ту же формулу расчета себестоимости для всех запасов, имеющих сходные свойства и характер использования организацией. Применительно к запасам с несходными свойствами или характером использования может быть оправданно применение разных формул расчета себестоимости.

26 Например, запасы, используемые в одном операционном сегменте, могут использоваться организацией иначе, чем аналогичные запасы в другом операционном сегменте. Тем не менее различие в географическом местонахождении запасов (или в применимых налоговых правилах) само по себе не является достаточным основанием для использования разных формул расчета себестоимости.

27 Формула ФИФО исходит из допущения, что те единицы запасов, которые были куплены или произведены первыми, будут проданы первыми, и что, соответственно, те статьи, которые остаются в запасах на конец периода, были куплены или произведены последними. Согласно формуле расчета по средневзвешенной стоимости себестоимость каждой статьи определяется на основе средневзвешенного значения себестоимости аналогичных статей на начало периода и себестоимости аналогичных статей, купленных или произведенных в течение периода. Среднее значение может рассчитываться на периодической основе или при получении каждой новой партии в зависимости от специфики деятельности организации.

Чистая возможная цена продажи

28 Себестоимость запасов может оказаться невозмещаемой в случае их повреждения, полного или частичного устаревания или снижения их цены продажи. Себестоимость запасов также может оказаться невозмещаемой в случае увеличения расчетных затрат на завершение производства или расчетных затрат на продажу. Практика списания запасов ниже себестоимости до уровня чистой возможной цены продажи согласуется с принципом, предусматривающим, что активы не должны учитываться по стоимости, превышающей сумму, которая, как ожидается, может быть получена от их продажи или использования.

Информация об изменениях:

МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями» в пункт 29 внесены изменения, вступающие в силу на территории РФ: для добровольного применения организациями — со дня официального опубликования названного документа; для обязательного применения организациями — в отношении годовых периодов, начинающихся 1 января 2018 г. или после этой даты

29 Запасы обычно списываются до чистой возможной цены продажи пообъектно. Однако в некоторых случаях может оказаться целесообразной группировка сходных или связанных друг с другом единиц запасов. Это может произойти с единицами запасов, относящимися к одному и тому же товарному ассортименту, которые имеют одинаковое предназначение или конечное использование, произведены и продаются в одной и той же географической области и которые практически невозможно оценить отдельно от прочих статей того же товарного ассортимента. Неправильным подходом является списание запасов на основе их классификации, например списание готовой продукции или списание всех запасов в конкретной отрасли или географическом сегменте.

30 Расчетные оценки чистой возможной цены продажи основываются на наиболее надежном из имеющихся подтверждении суммы, которую можно получить от реализации запасов, на момент выполнения таких оценок. Эти оценки учитывают колебания цены или себестоимости, непосредственно относящиеся к событиям, произошедшим после окончания периода, в той мере, в которой такие события подтверждают условия, существовавшие на конец данного периода.

31 Расчетные оценки чистой возможной цены продажи также учитывают предназначение имеющегося запаса. Например, чистая возможная цена продажи того объема запасов, который предназначен для выполнения договоров на продажу товаров или оказание услуг по твердым ценам, определяется на основе цены, указанной в этих договорах. Если объем запасов, предназначенный для выполнения договоров на продажу, меньше общего объема соответствующих запасов, то чистая возможная цена продажи излишка определяется на основе общих цен продажи. В случае превышения объемов запасов по договорам на продажу товаров по твердым ценам над объемом имеющихся запасов или в случае договоров на покупку запасов по твердым ценам могут возникнуть оценочные обязательства. Такие оценочные обязательства являются предметом рассмотрения MCФO (IAS) 37 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы».

32 Сырье и прочие материалы, предназначенные для использования в производстве запасов, не списываются до уровня ниже себестоимости, если готовую продукцию, в состав которой они войдут, предполагается продать по цене, соответствующей себестоимости или выше себестоимости. Тем не менее, если снижение цены сырья указывает на то, что себестоимость готовой продукции превышает чистую возможную цену продажи, сырье списывается до чистой возможной цены продажи. В таких случаях затраты на замещение сырья могут оказаться наилучшей из имеющихся оценок его чистой возможной цены продажи.

33 В каждом последующем периоде анализ чистой возможной цены продажи выполняется заново. Если обстоятельства, обусловившие необходимость списания запасов до уровня ниже себестоимости, перестают существовать или имеется явное свидетельство увеличения чистой возможной цены продажи в силу изменившихся экономических условий, списанная ранее сумма восстанавливается (т. е. восстановление производится в пределах суммы первоначального списания) таким образом, чтобы новая балансовая стоимость соответствовала наименьшему из двух значений: себестоимости или пересмотренной чистой возможной цене продажи. Например, это происходит тогда, когда какая-либо единица запасов, учитываемая по чистой возможной цене продажи из-за снижения цены продажи ранее, все еще остается в запасах в последующем периоде, а ее цена продажи увеличилась.

Признание в качестве расходов

34 При продаже запасов балансовая стоимость этих запасов должна быть признана в качестве расходов в том периоде, в котором признается соответствующая выручка. Сумма любого списания стоимости запасов до чистой возможной цены продажи и все потери запасов должны быть признаны в качестве расходов в том периоде, в котором имели место списание или потери. Сумма любого восстановления в отношении ранее проведенного списания запасов, вызванного увеличением чистой возможной цены продажи, должна быть признана как уменьшение величины запасов, отраженных в составе расходов, в том периоде, в котором произошло восстановление.

35 Некоторые запасы могут относиться на другие счета активов, например запасы, использованные в качестве компонента основных средств, созданных собственными силами. Запасы, отнесенные на другие активы, признаются в качестве расходов на протяжении срока полезного использования соответствующего актива.

36 Финансовая отчетность должна раскрывать:

(a) принципы учетной политики, принятые для оценки запасов, включая используемую формулу расчета себестоимости;

(b) общую балансовую стоимость запасов и балансовую стоимость запасов по видам, используемым данной организацией;

(c) балансовую стоимость запасов, учитываемых по справедливой стоимости за вычетом затрат на их продажу;

(d) величину запасов, признанную в качестве расхода в течение отчетного периода;

(e) сумму любого списания стоимости запасов, признанную в качестве расхода в отчетном периоде в соответствии с пунктом 34;

(f) сумму любого восстановления списания, которая была признана как уменьшение величины запасов, отраженных в составе расходов, в отчетном периоде в соответствии с пунктом 34;

(g) обстоятельства или события, которые привели к восстановлению списания стоимости запасов в соответствии с пунктом 34; и

(h) балансовую стоимость запасов, переданных в залог в качестве обеспечения обязательств.

Информация об изменениях:

МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями» в пункт 37 внесены изменения, вступающие в силу на территории РФ: для добровольного применения организациями — со дня официального опубликования названного документа; для обязательного применения организациями — в отношении годовых периодов, начинающихся 1 января 2018 г. или после этой даты

37 Информация о балансовой стоимости по видам запасов и о масштабе изменений в этих активах полезна для пользователей финансовой отчетности. Как правило, запасы делятся на следующие виды: товары, сырье, материалы, незавершенное производство и готовая продукция.

38 Величина запасов, признанных в качестве расходов в течение периода, которую часто называют себестоимостью продаж, состоит из тех затрат, которые ранее включались в оценку уже проданных запасов, а также из нераспределенных производственных накладных расходов и сверхнормативной производственной себестоимости запасов. Специфика деятельности организации также может потребовать включения других сумм, таких как затраты на сбыт продукции.

39 Некоторые организации используют такой формат отчета о прибылях и убытках, который предусматривает раскрытие других величин вместо себестоимости запасов, признанных в качестве расходов в течение отчетного периода. Согласно этому формату организация представляет анализ расходов с использованием классификации, основанной на характере затрат. В этом случае организация раскрывает информацию о затратах, признанных в качестве расходов применительно к сырью и расходным материалам, затратам на оплату труда и прочим затратам, вместе с суммой чистого изменения остатков запасов за период.

Дата вступления в силу

40 Организация должна применять настоящий стандарт для годовых периодов, начинающихся 1 января 2005 года или после этой даты. Досрочное применение приветствуется. Если организация применит настоящий стандарт для периода, начинающегося до 1 января 2005 года, она должна раскрыть этот факт.

40А [Данный пункт касается поправок, еще не вступивших в силу, и поэтому не включен в настоящую редакцию.]

Информация об изменениях:

40С MCФO (IFRS) 13, выпущенным в мае 2011 года, внесены поправки в определение справедливой стоимости в пункте 6, а также в пункт 7. Организация должна применить данные поправки одновременно с применением МСФО (IFRS) 13.

Информация об изменениях:

МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями» Стандарт дополнен пунктом 40Е, вступающим в силу на территории РФ: для добровольного применения организациями — со дня официального опубликования названного документа; для обязательного применения организациями — в отношении годовых периодов, начинающихся 1 января 2018 г. или после этой даты

Смотрите так же:  Гражданский кодекс ст 1183

40Е МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями», выпущенным в мае 2014 года, внесены изменения в пункты 2, 8, 29 и 37. Организация должна применить данные изменения одновременно с применением МСФО (IFRS) 15.

Информация об изменениях:

МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты» в редакции 2014 г. Стандарт дополнен пунктом 40F, вступающим в силу на территории РФ: для добровольного применения организациями — со дня официального опубликования названного документа; для обязательного применения организациями — в отношении годовых периодов, начинающихся 1 января 2018 г. или после этой даты

40F МСФО (IFRS) 9, выпущенным в июле 2014 года, внесены изменения в пункт 2 и удалены пункты 40А, 40В и 40D. Организация должна применить указанные поправки одновременно с применением МСФО (IFRS) 9.

Информация об изменениях:

МСФО (IFRS) 16 «Аренда» Стандарт дополнен пунктом 40G, вступающим в силу на территории РФ: для добровольного применения организациями — со дня официального опубликования названного документа; для обязательного применения организациями — в отношении годовых периодов, начинающихся 1 января 2019 г. или после этой даты

40G МСФО (IFRS) 16 «Аренда», выпущенным в январе 2016 года, внесены поправки в пункт 12. Организация должна применить эти поправки одновременно с применением МСФО (IFRS) 16.

Прекращение действия других документов

41 Настоящий стандарт заменяет МСФО (IAS) 2 «Запасы» (пересмотренный в 1993 году).

42 Настоящий стандарт заменяет Разъяснение ПКР (SIC) — 1 «Последовательность — различные способы расчета себестоимости запасов».

Приказом Минфина России от 28 декабря 2015 г. N 217н вводится в действие ряд МСФО и разъяснений к ним. Например, Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 2 «Запасы».

Стандарт применяется в отношении всех запасов, за исключением следующих: незавершенное производство, возникающее по договорам на строительство, включая непосредственно связанные с ними договоры на предоставление услуг; финансовые инструменты; биологические активы, относящиеся к с/х деятельности, и с/х продукция в момент ее сбора. Указаны изъятия в отношении отдельных субъектов.

Запасы должны оцениваться по наименьшей из двух величин: по себестоимости или по чистой возможной цене продажи.

Себестоимость должна включать все затраты на приобретение, на переработку и прочие расходы, понесенные для того, чтобы обеспечить текущее местонахождение и состояние запасов. Предусмотрены методы оценки себестоимости.

Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 2 «Запасы»

Введен в действие приказом Минфина России от 28 декабря 2015 г. N 217н

Вступает в силу на территории РФ со дня его официального опубликования на официальном сайте Минфина России в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет»

Текст стандарта официально опубликован на сайте Министерства финансов РФ в Internet (http://www.minfin.ru) 9 февраля 2016 г.

Организации составляют, представляют и публикуют консолидированную финансовую отчетность начиная с отчетности за год, следующий за годом, в котором МСФО признаны для применения на территории Российской Федерации

В настоящий документ внесены изменения следующими документами:

Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 16 «Аренда» (введен в действие приказом Минфина РФ от 11 июля 2016 г. N 111н)

Изменения вступают в силу на территории РФ: для добровольного применения организациями — со дня официального опубликования названного документа; для обязательного применения организациями — в отношении годовых периодов, начинающихся 1 января 2019 г. или после этой даты

Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 9 «Финансовые инструменты» в редакции 2014 г. (введен в действие приказом Минфина РФ от 27 июня 2016 г. N 98н)

Изменения вступают в силу на территории РФ: для добровольного применения организациями — со дня официального опубликования названного документа; для обязательного применения организациями — в отношении годовых периодов, начинающихся 1 января 2018 г. или после этой даты

Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями» (введен в действие приказом Минфина РФ от 27 июня 2016 г. N 98н)

Изменения вступают в силу на территории РФ: для добровольного применения организациями — со дня официального опубликования названного документа; для обязательного применения организациями — в отношении годовых периодов, начинающихся 1 января 2018 г. или после этой даты

Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 9 «Финансовые инструменты» в редакции 2010 г. (введен в действие приказом Минфина РФ от 27 июня 2016 г. N 98н)
Изменения вступают в силу на территории Российской Федерации: для добровольного применения организациями — со дня официального опубликования названного документа; для обязательного применения организациями — в отношении годовых периодов, начинающихся 1 января 2015 г. или после этой даты

Порядок бухгалтерского учета запасов в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности установлен МСФО 2 Запасы (IAS 2 Inventories).

МСФО (IAS) 2 Запасы предусматривает порядок определения первоначальной стоимости запасов и их последующего признания в качестве расходов, а также особенности отражения информации о запасах в бухгалтерской отчетности.

МСФО Запасы введен на территории РФ Приказом Минфина от 28.12.2015 № 217н.

Понятие запасов по МСФО

Запасы – это активы, которые:

  • или предназначены для продажи в ходе обычной деятельности;
  • или находятся в процессе производства для такой продажи;
  • или находятся в виде сырья или материалов, которые будут потребляться в процессе производства или оказания услуг.

Так, например, к запасам относятся товары, приобретенные для перепродажи, включая, например, землю и другое имущество. Также к запасам относятся готовая продукция или незавершенное производство организации, включая сырье и материалы, предназначенные для использования в процессе производства.

МСФО: оценка запасов

Запасы по МСФО 2 оцениваются по наименьшей из двух величин:

  • или себестоимость;
  • или чистая возможная цена продажи.

Себестоимость запасов включает в себя все затраты на приобретение, затраты на переработку и прочие затраты, понесенные для того, чтобы обеспечить текущее местонахождение и состояние запасов.

Чистая возможная цена продажи – это расчетная цена продажи в ходе обычной деятельности за вычетом расчетных затрат на завершение производства и расчетных затрат, которые необходимо понести для продажи.

Оценка списания запасов может производиться одним из 3 методов:

  • по себестоимости каждой единицы;
  • по методу ФИФО;
  • по методу средневзвешенной стоимости.

Метод оценки по себестоимости каждой единицы должен применяться к запасам, которые обычно не являются взаимозаменяемыми, а также к товарам или услугам, произведенным и выделенным для конкретных проектов.

В отношении иных запасов (для всех запасов, имеющих сходные свойства и характер использования) организация использует один из методов: метод «первое поступление — первый отпуск» (ФИФО) или метод средневзвешенной стоимости.

Признание запасов в качестве расходов

При продаже запасов их балансовая стоимость признается в качестве расходов в том периоде, в котором признается соответствующая выручка.

При отражении списания стоимости запасов до чистой возможной цены продажи или потерь запасов такие списание и потери признаются в качестве расходов в том периоде, в котором имели место списание или потери.

Если чистая возможная цена продажи запасов увеличивается, то сумма восстановления ранее проведенного списания запасов признается как уменьшение величины запасов, признанных в расходах, в том периоде, в котором произошло такое восстановление.

В некоторых случаях запасы могут относиться на другие счета активов, например запасы, использованные в качестве компонента основных средств, созданных собственными силами. Запасы, отнесенные на другие активы в случае капитализации, признаются в качестве расходов в течение срока полезного использования соответствующего актива.

Раскрытие информации о запасах

В финансовой отчетности организации должна раскрываться следующая информация о запасах:

  • принципы учетной политики, принятые для оценки запасов, включая информацию об используемой формуле расчета себестоимости;
  • общая балансовая стоимость запасов и балансовая стоимость запасов по видам, используемым организацией;
  • балансовая стоимость запасов, учитываемых по справедливой стоимости за вычетом затрат на их продажу;
  • величина запасов, признанная в качестве расхода в течение отчетного периода;
  • сумма любого списания стоимости запасов, признанная в качестве расхода в отчетном периоде;
  • сумма любого восстановления списания, которая была признана как уменьшение величины запасов, отраженных в составе расходов, в отчетном периоде;
  • обстоятельства или события, которые привели к восстановлению списания стоимости запасов;
  • балансовая стоимость запасов, переданных в залог в качестве обеспечения обязательств.

Финансовая отчетность запасы

Запасы являются неотъемлемым элементом финансовой отчетности почти каждой организации, поэтому вопросы раскрытия информации о данных активах актуальны для всех хозяйствующих субъектов. При составлении бухгалтерской (финансовой) отчетности российские организации используют нормы Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (далее — ПБУ 5/01), которое имеет ряд принципиальных отличий от действующего Международного стандарта финансовой отчетности (IAS) 2 «Запасы» (далее — МСФО). Методологические различия связаны как определением состава активов, отражаемых по группе статей «Запасы», так и с их оценкой. С целью сближения требований национальных и международных стандартов был разработан проект нового положения по учету запасов [7], который Минфин России еще в апреле 2012 году разместил на своем официальном сайте для ознакомления и предварительного обсуждения. Однако данный документ по различным причинам не вступил в силу, поэтому в настоящий момент имеется целый комплекс проблем, связанных с раскрытием информации о запасах в финансовой отчетности.

Анализ текста проекта нового документа показывает, что многие его положения соответствуют нормам международного стандарта и направлены на устранение существующих расхождений в методологии учета и оценки запасов. Однако, по мнению автора, проект имеет ряд существенных недостатков, которые целесообразно учесть при разработке федерального учетного стандарта. Так, например, в проекте, так же как и в действующем ПБУ5/01, не дается определение понятия «запасы» и критериев их признания.

Поскольку на нормативном уровне в Российской Федерации вопросы определения и признания запасов не урегулированы, автор считает, что условием их отражения в бухгалтерской отчетности является обязательное соблюдение критериев признания активов, которые приведены в Концептуальных основах финансовой отчетности: контроль, вероятность получения экономических выгод в будущем, надежность оценки [1, п. 4.4].

Организации обычно получают запасы, приобретая или производя их, в силу чего они несут определенные затраты, приводящие к оттоку экономических выгод (денежных средств или других активов). Однако наличие тесной связи между понесенными затратами и созданием запасов не может однозначно свидетельствовать о том, что осуществленные затраты всегда являются прямым доказательством получения объекта, удовлетворяющего определению актива. Если затраты произведены, но получение будущих экономических выгод маловероятно, то запасы не признаются, и затраты должны быть отражены как расходы текущего периода. Вместе с тем отсутствие соответствующих затрат не препятствует возникновению актива, и тем самым возможному признанию его в балансе, например запасы, полученные организацией безвозмездно, могут удовлетворять определению актива.

МСФО (IAS) 2 «Запасы» отражает общий универсальный подход к определению и оценке запасов, однако действие этого стандарта не распространяется на биологические активы и сельскохозяйственную продукцию в момент ее сбора, финансовые инструменты и незавершенное производство, возникающее по договорам на строительство, так как учет этих активов регулируется специальными стандартами. В системе отечественных стандартов отсутствуют документы, определяющие особенности учета запасов в сельском хозяйстве и затрат в незавершенном производстве, поэтому в тексте нового федерального стандарта по учету запасов должна быть четко обозначена сфера его применения.

Смотрите так же:  Моемнение развод

Основным вопросом при учете запасов является определение суммы затрат, которая признается в качестве актива и переносится на будущие периоды до признания соответствующей выручки. В МСФО закреплен единый перечень расходов, формирующих стоимость различных видов запасов, а в российском учете подходы к оценке материалов, незавершенного производства, готовой продукции и товаров существенно отличаются.

Себестоимость запасов формируют затраты на приобретение, переработку и прочие затраты, понесенные для того, чтобы обеспечить их текущее местонахождение и состояние [2, п. 10]. Основные методологические различия в части подготовки и раскрытия информации о запасах в настоящее время связаны с порядком формирования стоимости незавершенного производства, поскольку действующие в России нормативные акты [3; 5; 6] имеют принципиально иные подходы к оценке затрат в незавершенном производстве и остатков готовой продукции, отражаемых в бухгалтерском балансе. По мнению автора, проект нового ПБУ по учету запасов недостаточно четко регламентирует методику расчета себестоимости запасов, производимых в самой организации, а также вопросы раскрытия информации о запасах, признаваемых расходами отчетного периода.

Согласно МСФО (IAS) 2 «Запасы» себестоимость запасов (активов, находящихся в процессе производства, и готовой продукции) включает в себя затраты на переработку, перечень которых представлен в таблице 1.

Таблица 1 — Перечень затрат на переработку, включаемых в себестоимость незавершенного производства и готовой продукции в соответствии с МСФО (IAS) 2 «Запасы»

Прямые затраты
на производство

Затраты, непосредственно
связанные с конкретными
видами производимой
продукции, например затраты
на оплату труда, страховые взносы, материальные затраты

Полностью включаются в
себестоимость продукции

Косвенные производственные
расходы, связанные с
производством в целом,
остающиеся относительно
неизменными независимо от
объема производства
(амортизация, обслуживание
зданий и оборудования и
административно-
управленческие расходы)

Включаются в
себестоимость единицы
продукции путем
распределения на
основании нормальной
производительности производственных
мощностей

Переменные
производственные
накладные
затраты

Косвенные производственные
расходы, которые находятся в
прямой или почти прямой
зависимости от изменения
объема производства (косвенные затраты на сырье или оплату труда)

Включаются в
себестоимость единицы
продукции путем
распределения на
основании фактического
использования
производственных
мощностей

В отечественной учетной практике деление расходов на постоянные и переменные используется только в управленческом учете и анализе, а при формировании финансовой информации, предназначенной для внешних пользователей, такая группировка расходов не применяется. Вся сумма накладных производственных расходов полностью включается в фактическую себестоимость производимой продукции [5], что приводит к необоснованному завышению активов, отражаемых в балансе.

С целью совершенствования методологии формирования себестоимости незавершенного производства (а в последующем и готовой продукции) при неполной загрузке производственных мощностей необходимо на уровне федерального стандарта разработать порядок отнесения постоянных общепроизводственных расходов на себестоимость единицы готовой продукции и расходы периода с учетом загрузки мощностей в отчетном периоде. Целесообразно также определить принципы классификации расходов (прямые и косвенные, постоянные и переменные) и понятие нормальной производительности производственных мощностей. Имеет смысл в качестве приложения к стандарту или тексте стандарта привести иллюстративные примеры, отражающие методику распределения общепроизводственных затрат на себестоимость запасов и на расходы отчетного периода.

Перечень постоянных и переменных общепроизводственных накладных расходов зависит от специфики деятельности организации и, по мнению автора, должен утверждаться в учетном стандарте хозяйствующего субъекта. Также целесообразно в локальном нормативном акте организации дать определение и разработать методику расчета нормальной производительности производственных мощностей. Такие расчеты должны производиться экономическими службами исходя из установленной в организации сменности и продолжительности рабочей недели, которые считаются нормальными в сложившихся рыночных условиях. Показатель нормальной производительности производственных мощностей в зависимости от характера производства может быть выражен в единицах измерения готовой продукции (штуки, килограммы, тонны, метры и т.д.) либо в единицах измерения трудоемкости работы (нормо-часы, машино-часы и т.д.).

Автор поддерживает мнение специалистов [4] о том, что постоянные общепроизводственные расходы могут включаться в себестоимость готовой продукции ежемесячно пропорционально коэффициенту, рассчитываемому как отношение показателя фактической загрузки производственных мощностей к показателю нормальной загрузки. Механизм расчета такого коэффициента должен быть зафиксирован в учетном стандарте каждого экономического субъекта.

Нераспределенные накладные производственные затраты в соответствии с требованиями МСФО признаются расходами отчетного периода, поэтому для целей раскрытия информации в бухгалтерской отчетности необходимо определить каким образом эти расходы будут классифицированы в отчете о финансовых результатах. Очевидно, что такие расходы могут быть включены либо в себестоимость продажи, либо в состав управленческих или прочих расходов. По мнению автора, в случае существенности этих сумм они должны быть раскрыты отдельной позицией в составе себестоимости продажи (см. ниже предлагаемый формат отчета).

В российском учете традиционно используется метод исторических затрат, в то время как международные стандарты предусматривают, что активы не должны учитываться по стоимости, превышающей сумму, которая, как ожидается, может быть получена от их продажи или использования.

Согласно МСФО запасы должны оцениваться по наименьшей из двух величин: себестоимости или чистой цены продажи [2, п. 9]. Себестоимость запасов может по разным причинам оказаться невозмещаемой, поэтому важной бухгалтерской оценкой является чистая цена продажи. Она определяется как расчетная продажная цена в ходе обычной деятельности за вычетом расчетных затрат на завершение производства и расчетных затрат, которые необходимо понести для продажи [2, п. 6]. В отличие от справедливой стоимости этот показатель представляет собой специфическую для организации стоимость, которая определяется исходя из намерений экономического субъекта в отношении использования запасов. Поскольку справедливая стоимость отражает цену запасов при проведении сделки на добровольной основе между независимыми участниками рынка, то можно предположить, что чистая цена продажи может отличаться от справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу.

Возможной причиной снижения чистой цены продажи является повреждение либо полное или частичное устаревание (в том числе истечение срока годности) запасов. Такое снижение может быть выявлено как при проведении инвентаризации запасов, так и в процессе текущего анализа состояния запасов. В этих случаях технические и коммерческие службы организации должны сформировать профессиональное суждение в отношении предполагаемого использования таких запасов и ожидаемых сумм к возмещению, которое будет положено в основу расчетной оценки чистой цены продажи и отражения стоимости запасов в отчетности, если она будет ниже себестоимости.

Снижение чистой цены продажи также возможно вследствие изменения спроса, рыночных или договорных условий. В отношении готовой продукции и товаров такое снижение можно определить, проанализировав действующие на отчетную дату договоры и близкие к отчетной дате операции по реализации (события после отчетной даты, подтверждающие условия, существовавшие на конец отчетного периода). Такой анализ позволяет оценить продажную цену и с учетом затрат на реализацию сравнить балансовую стоимость запасов с чистой ценой продажи.

Для выявления запасов с потенциально снизившейся ниже себестоимости чистой ценой продажи можно использовать анализ оборачиваемости отдельных видов запасов. Однако такой анализ позволяет лишь выявить потенциальную «группу риска» — запасы с низкой оборачиваемостью. Однако формировать профессиональное суждение о необходимости снижения оценки таких запасов только на основе показателя их оборачиваемости, по нашему мнению, нельзя. В этом случае необходим подробный анализ причин низкой оборачиваемости.

В российских нормативных актах предусмотрена возможность создания резерва под снижение стоимости материальных ценностей, но только если текущая рыночная стоимость на конец года окажется ниже фактической себестоимости [8, п. 25]. Начисление и восстановление резерва согласно российским нормативным актам отражается в составе прочих расходов и доходов организации, что, по нашему мнению, не является обоснованным, поскольку данные факты непосредственно связаны с операционной деятельностью организаций и поэтому они должны формировать результат (прибыль, убыток) от этой деятельности.

Несмотря на то что в проекте нового ПБУ по учету запасов в качестве текущей оценки предусматривается отражение запасов по чистой стоимости продажи (если она ниже себестоимости), составители отчетности могут столкнуться с проблемами ее расчета, поскольку в проекте не конкретизируется соотношение чистой цены продаж и рыночной стоимости. В связи с тем что оценка по справедливой стоимости вообще не используется в российских учетных стандартах, показатели отчетности, подготовленной по МСФО и ПБУ, в ряде случаев все равно будут несопоставимы, и потребуется дополнительное раскрытие причин трансформационных корректировок в финансовой отчетности.

Действующие нормы ПБУ 5/01 о начислении резерва только на конец года приводят к тому, что в промежуточной отчетности, которая готовится организациями в силу требований законодательства, нормативных актов, условий договора или по требованию собственников, стоимость запасов может быть завышена, что приведет к искажению финансового положения организации. Поэтому вопрос оценки запасов по наименьшей из двух величин (себестоимости или чистой цены продажи) организациями должен решаться на каждую отчетную дату, что можно зафиксировать в учетном стандарте экономического субъекта независимо от принятия нормативного документа на федеральном уровне.

При формировании показателей финансовой отчетности хозяйствующие субъекты самостоятельно определяют формат представления информации с учетом требований конкретных стандартов в отношении раскрытия информации. Автор считает, что содержание и структура отчета о прибылях и убытках, предусмотренная в ПБУ 4/99, не позволяет прозрачно раскрыть информацию о запасах, признаваемых в отчетном периоде в качестве расходов. Учитывая условия и характер деятельности организации, целесообразно в учетных стандартах экономического субъекта предусмотреть структуру отчетных форм. Так, например, в отчете о прибыли и убытке и прочем совокупном отчете (по РПБУ — отчет о финансовых результатах) информация о расходах, на основе использования метода «функции затрат», может быть представлена в следующем формате.