Финансово-экономическая и бухгалтерская экспертиза

Сущность финансово-экономической экспертизы: предмет, объекты и задачи

Финансово-экономическая экспертиза представляет собой самостоятельный класс экспертных исследований. Необходимость в её производстве часто возникает при расследовании и судебном разбирательстве дел, связанных с преступлениями в сфере экономической деятельности, а также по гражданским и арбитражным делам, когда для правильного разрешения тех или иных вопросов требуется применение специальных познаний 1 .

Основу специальных познаний судебного эксперта-экономиста составляют бухгалтерский, финансовый и налоговый учет, экономика и управление производством, финансы и кредит, налоги и налогообложение, банковское дело, экономика труда, особенности обращения и учета ценных бумаг и т.д., дополненные познаниями в области криминалистики, уголовного, гражданского, арбитражного процесса, а также различных отраслей права (уголовного, гражданского, арбитражного, налогового, финансового, бюджетного, трудового).

Следует отметить, что существуют различные формы использования специальных познаний в области экономики, финансов и бухгалтерского учёта, например: ревизия, налоговая и аудиторская проверки, результатом которых является составление соответствующих документов. Однако только комплекс экономических и юридических знаний, трансформированный и интегрированный в целях изучения деятельности хозяйствующих субъектов, её возможных негативных экономических последствий для нужд правосудия, составляет методологию любой судебной экономической экспертизы.

Таким образом, специальные познания судебного эксперта-экономиста могут быть охарактеризованы как теоретическая база, обеспечивающая решение экспертных задач данного класса экспертиз, та основа, на которой формируется компетенция и компетентность судебного эксперта.

Предметом судебной экономической экспертизы являются финансово-хозяйственная деятельность хозяйствующего субъекта, в том числе финансовые операции и показатели, а также процесс их формирования и отражения в учёте. При этом следует иметь в виду, что предметом каждого отдельного исследования становятся конкретные факты (операции), выявленные или установленные в ходе расследования или судебного разбирательства, требующие экономической и стоимостной оценки.

Предметом экспертизы определяются решаемые ею задачи. Круг задач, разрешаемых судебной экономической экспертизой, широк и, как правило, имеет основной своей целью помощь следствию и суду в выявлении фактов и обстоятельств намеренного искажения экономической информации. Следственно-судебная практика требует от экспертов-экономистов решения в основном ситуационных задач, хотя в ходе исследования нередко возникают диагностические, идентификационные и классификационные вопросы.

В зависимости от предмета исследования и стоящих перед экспертом задач различают следующие роды судебных экономических экспертиз: судебно-бухгалтерская (СБЭ) и судебная финансово-экономическая (СФЭЭ) 2 . Причем надо отметить, что такое деление весьма условно, поскольку первая может являться информационной основой для производства второй; между ними существует тесная взаимосвязь, обусловленная необходимостью изучения одних и тех же объектов.

При рассмотрении объектов СЭЭ следует различать понятие объекта в широком и узком смысле. В широком, т.е. процессуальном, смысле объектом СЭЭ являются любые, относящиеся к ее предмету материалы дела, направляемые на экономическую экспертизу. Сюда входят не только документы и сведения о конкретных фактах финансово-хозяйственной жизни предприятия, но и иные документы, направленные на экспертизу (акты ревизии и налоговой проверки, заключения других экспертиз и т.д.), которые эксперт изучает уже в силу того, что любое экспертное исследование начинается с анализа исходных данных, содержащихся в материалах дела. Кроме того, необходимую информацию могут содержать: постановления об изъятии документов и протоколы выемки, на основании которых эксперт может определить источник поступления в дело того или иного документа; протоколы допросов обвиняемых и свидетелей, необходимые эксперту для определения обстоятельств, при которых возникли те или иные документы или совершались конкретные операции. Заключения экспертов других специальностей могут исследоваться экспертом-экономистом только после оценки их достоверности и обоснованности следователем. При наличии в уголовном деле двух противоречащих друг другу заключений, например экспертов-товароведов или экспертов-технологов, эксперт-экономист использует только те из них, которые признаются правильными следователем, что специально оговаривается в описательной части постановления о назначении СЭЭ, так как вопрос оценки доказательств по делу является компетенцией следователя, а не экспертов.

Использование экспертом-экономистом показаний обвиняемых и свидетелей вытекает из его обязанностей дать объективное, обоснованное заключение не только на основании всестороннего и полного исследования бухгалтерских документов, но и иных материалов дела. При этом заключение СЭЭ не может быть основано только на показаниях указанных лиц, так как оценка их достоверности не относится к компетенции эксперта.

Эксперт может учитывать показания обвиняемых и свидетелей при условии, что содержащиеся в них факты имеют отношение к предмету экспертизы, эти факты он использует на основе специальных познаний, если они приняты органом расследования как доказательства и предложены в качестве исходных данных для дачи заключения.

При производстве рассматриваемого класса экспертиз эксперт имеет дело не с реальным объектом, что в экономических экспертизах просто невозможно, а с его формальным отражением. Сведения об абстрактном объекте, изучаемом экспертом-экономистом, и полученные в результате этого анализа при производстве экспертиз, составляют единую информационную базу для решения всех задач СЭЭ.

В отличие от экспертиз других классов эксперты-экономисты, руководствуясь специальным познаниям, изучают не внешние признаки документов, возникающие в результате физического воздействия, а их содержание, т.е. документально зафиксированную информацию.

Как уже отмечалось, непосредственным объектом исследования СЭЭ является формализованное и опосредованное отображение предмета либо события хозяйственной жизни, материальным носителем которого выступают документы 3 . Для признания документа объектом экспертного исследования необходимо наличие в нём экономически значимой информации, в том числе о составе и размещении средств хозяйствующего субъекта, финансовых результатах его деятельности, финансовых источниках и направлениях их использования.

К таким документам относятся:

  • первичные документы – платёжные поручения, приходные, расходные кассовые ордера, накладные на отпуск и получение товара, товарно-транспортные накладные, акты выполненных работ, платёжные, расчётные ведомости, квитанции, чеки и пр.;
  • бухгалтерские регистры – главные книги, журналы-ордера, оборотные ведомости, карточки аналитического учёта;
  • материалы инвентаризации – описи наличия товара, сличительные ведомости, отчёты материально-ответственных лиц, акты сверки задолженностей и пр.;
  • калькуляции – расчёт себестоимости продукции, смета предстоящих расходов, финансовые и бизнес-планы, технико-экономическое обоснование заключения сделки или получения кредита и пр.;
  • отчётность бухгалтерская и налоговая – бухгалтерский баланс и приложение к нему, налоговые декларации, финансовые отчёты, отчёт о движении капитала, отчёт о прибылях и убытках, расчёты налогов и других обязательных платежей и взносов и пр.;
  • организационно-распорядительные – приказы, регламентирующие производственную, финансовую и хозяйственную деятельность, в том числе учётную политику хозяйствующего субъекта, распоряжения, поручения;
  • различные виды договоров, меморандумов, контрактов;
  • ценные бумаги (акции, векселя, облигации и пр.);
  • документы справочно-технического характера о котировках ценных бумаг, ставках рефинансирования, курсах валют, индексах инфляции и пр.

Если к делу приобщены черновые записи или неофициальные документы учётного характера, то они могут стать объектами исследования. Достоверность содержащихся в них сведений определяется анализом и сопоставлением с материалами официальной отчётности.

Объекты экспертного исследования могут быть представлены как на бумажных носителях, так и в электронном виде. Второй способ представления информации в последнее время получил широкое распространение, так как в практику осуществления финансовых, хозяйственных операций, организацию учётного процесса повсеместно внедряются комплексные автоматизированные средства. Так, значительно усовершенствован кредитными учреждениями процесс осуществления клиентских расчётов, где указание (поручение) на перечисление средств со счёта клиента банк получает, используя модемные средства связи. Следует заметить, что электронный документ должен быть закодирован согласно общегосударственному классификатору технико-экономической информации и может использоваться без распечатки на бумаге, если точно соблюден установленный технологический режим записи.

Классификация судебных экономических экспертиз

Как отмечалось выше, класс судебных экономических экспертиз подразделяется на судебно-бухгалтерскую и судебную финансово-экономическую экспертизы, каждая из которых представляет собой исследование, проводимое экспертом-экономистом с применением специальных знаний в соответствии с установленным УПК (ГПК, АПК) порядком в целях решения вопросов, поставленных следователем (судом).

Предметом судебно-бухгалтерской экспертизы являются отраженные в бухгалтерском учете хозяйственные операции (явления финансово-хозяйственной деятельности), которые содержат информацию о состоянии, движении, наличии или отсутствии материальных ценностей и денежных средств и их источников, свидетельствуют о нарушениях (отсутствии нарушений) ведения бухгалтерского и налогового учета.

К числу основных задач СБЭ относятся:

  • выявление фактов (признаков) искажения учетных данных специфическими для бухгалтерского учета приемами и диагностика обнаруженных искажений, определение степени их влияния на показатели хозяйственной деятельности,
  • установление тождества или различия черновых записей данным официального бухгалтерского учета,
  • установление соответствия данных аналитического и синтетического учета данным первичных документов, отчётности,
  • реконструкция (воссоздание) отсутствующих либо искаженных записей на основе более поздних или предыдущих закономерных связей,
  • установление соответствия отражения совершенных операций правилам ведения бухгалтерского учета.

Результаты изучения материалов уголовных дел, связанных с экономическими преступлениями, показали, что одним из наиболее распространённых способов вуалирования (сокрытия) «информационных следов» противоправного деяния являлось искажение данных бухгалтерского учёта и отчётности. В связи с этим главной целью исследований, проводимых в рамках СБЭ, становится установление наличия (отсутствия) факта таких искажений на любой стадии процесса бухгалтерского учёта, механизма их образования, места, времени, качественной и количественной характеристик, степени влияния на финансовые показатели деятельности хозяйствующего субъекта.

В практике СБЭ под искажением данных понимается несоответствие числовых или смысловых значений записей в учётных документах аналогичным данным в других документах, ранее проверенных экспертом (образец для сравнения). Смысловая неадекватность анализируемой счётной записи проявляется в несоответствии экономического содержания хозяйственной операции её отражению в учёте посредством бухгалтерской проводки. Зачастую установление факта искажения затруднено тем, что исследуемый фрагмент учётной информации естественно «увязан» исполнителем с целью сокрытия следов преступления. Это совершается, как правило, следующими способами:

применением подложного документа аналогичного содержания;

внесением в исходный документ ложных данных с последующим их отражением в системе учётных записей по правилам;

уничтожением учётных документов.

Решение задач, стоящих перед СБЭ, обеспечивается методиками производства данного рода экспертиз, которые состоят из комплекса специфических способов и приёмов, направленных на выявление обстоятельств, характеризующих различные стороны финансово-хозяйственной деятельности субъекта. Они базируются на следующих основных принципах бухгалтерского учёта: непрерывность процесса во времени, сплошной учёт всех средств и их источников, их суммовая оценка, ведение учёта способом двойной записи на взаимосвязанных счетах, соблюдение учётной политики, правильности отнесения доходов и расходов к отчётным периодам, отражение хозяйственной операции по мере их совершения и в соответствии с экономическим содержанием и т.д.

Кроме того, любое исследование проводится экспертом с учётом точно регламентированного нормативными актами порядка ведения учёта, официально установленной номенклатуры счетов и порядка их корреспонденции, а также типовых форм документов, учётных регистров и отчётности.

При производстве СБЭ используются следующие частные методы и приёмы, такие, как:

  • документальная проверка (состав документов, состав реквизитов в них, значение реквизитов);
  • встречная проверка (у контрагентов, в банках, налоговых, таможенных и других контролирующих органах);
  • сопоставление экономического содержания учётной финансово-хозяйственной операции её отражению на счетах бухгалтерского учёта;
  • метод балансовых взаимосвязей;
  • метод сопоставления взаимоувязанных показателей в сопряжённых документах;
  • метод математического и логического контроля.

Предметом судебной финансово-экономической экспертизы являются сведения о финансовых операциях и финансовых показателях деятельности хозяйствующего субъекта, а также фактические данные, характеризующие образование, распределение и использование на предприятии доходов, денежных средств (фондов), негативные отклонения в этих процессах, повлиявшие на показатели хозяйственной деятельности или способствовавшие совершению преступлений, связанных с несоблюдением финансовой дисциплины.

Смотрите так же:  Средний заработок для начисления пособия по безработице

СФЭЭ в свою очередь можно разграничивать исходя из системы экономических наук, которая при формировании методики производства каждого подвида экономических экспертиз является превалирующей: финансы и кредит, налоги и налогообложение, финансовый анализ и т.п., что позволит очертить более четкий круг решаемых задач.

Исходя из сказанного, можно предложить следующую классификацию СФЭЭ: финансово-кредитная, налоговая, инженерно-экономическая и экспертиза финансового состояния хозяйствующего субъекта.

Данная классификация не утверждена Министерством юстиции Российской Федерации и не может считаться полностью завершенной и бесспорной. Вместе с тем деление СФЭЭ на подвиды с учетом основных решаемых ими задач имеет существенное научно-практическое значение: помогает правильно организовать производство экспертиз, облегчает разработку теории и методики экспертного исследования.

Далее остановимся на задачах, характерных для каждого из подвидов судебной финансово-экономической экспертизы.

Необходимость назначения экспертизы финансового состояния хозяйствующего субъекта возникает при расследовании преступлений, связанных с банкротством, лжепредпринимательством, злостным уклонением от погашения кредиторской задолженности и др. Основными задачами при этом становятся:

  • исследование показателей финансового состояния и финансово-экономической деятельности хозяйствующего субъекта, в том числе платежеспособности, финансовой устойчивости, ликвидности и др.,
  • исследование признаков и способов искажения данных о финансовых показателях, влияющих на финансовый результат и расчеты по обязательствам хозяйствующего субъекта;
  • характеристика динамики финансового состояния предприятия и анализ факторов, вызвавших её негативные изменения,
  • определение экономической обоснованности финансовых показателей предприятия в случае искажения данных о доходах и расходах,
  • степень обеспеченности предприятия оборотными средствами,
  • причины образования дебиторской и кредиторской задолженности.

При расследовании и судебном рассмотрении дел о хищении имущества необходимость в проведении финансово-кредитной экспертизы возникает в тех случаях, когда требуется установить факты отклонений, нарушений в сфере финансирования и кредитования.

Поэтому, исходя из предмета науки финансов и кредита и потребностей следственной и судебной практики, задачами судебной финансово-кредитной экспертизы, решаемыми на основе исследования финансово-кредитных операций, отраженных в документах по учету и расходу, являются:

  • установление обоснованности формирования и расходования денежных фондов,
  • выявление фактов нарушений порядка образования и использования денежных фондов,
  • определение кредитоспособности заёмщика,
  • установление обоснованности предоставления и целевого расходования кредитов,
  • определение полноты и своевременности возврата заемных средств, установление соответствия (несоответствия) направления расходования средств их целевому назначению.

Увеличение числа уголовных дел, связанных с налоговыми преступлениями, вызвало существенный рост количества экспертиз, предметом исследования которых является способ уклонения от уплаты налогов и других обязательных взносов и платежей в бюджеты всех уровней и внебюджетные фонды. Основными задачами таких исследований являются:

установление искажения в бухгалтерском и налоговом учёте и их влияние на величину налогооблагаемой базы,

установление соответствия формирования налогооблагаемой базы и суммы налоговых отчислений нормам действующего законодательства.

К предмету судебной инженерно-экономической экспертизы можно отнести фактические данные, устанавливаемые в отношении оплаты труда и других выплат, распределении прибыли хозяйствующего субъекта и др.

При производстве судебных инженерно-экономических экспертиз осуществляются: расчет долевого участия учредителей (акционеров) в имуществе хозяйствующего субъекта, исследование показателей, характеризующих формирование размера (величины) оплаты труда, расчет (выдел) доли участника общества при выходе из его состава, расчёт дивидендов, причитающихся акционерам по итогам финансового года и т.п.

Для решения всех вышеперечисленных задач используются как методы, применяемые при производстве СБЭ, так и методы, характерные для финансово-аналитических исследований. К ним относятся:

  • горизонтальный и вертикальный анализ балансов,
  • факторный анализ,
  • расчет финансовых коэффициентов,
  • приведение показателей к сопоставимости и др.

Анализируемая информация и результаты проведённых экспертных исследований методами судебной экономической экспертизы могут быть представлены в заключении эксперта в виде табличных построений, блок-схемах и рядов динамики, что существенно повышает его наглядность.

1 Специальные познания в широком смысле – «знания, полученные соответствующими лицами в результате теоретического и практического обучения определенному виду деятельности (в науке, технике, искусстве, ремесле), лицами, обладающими как научными знаниями в данной конкретной области, так и определенными навыками и умениями для реализации этих знаний». – Цит. по: Духно Н.А., Корухов Ю.Г., Михайлов В.А. Судебная экспертиза по новому законодательству России. – М., 2003. – С. 3.

2 Приказ Минюста РФ от 14 мая 2003 г. № 114 «Об утверждении перечня родов (видов) экспертиз, выполняемых в государственных судебно-экспертных учреждениях Министерства юстиции Российской Федерации, и перечня экспертных специальностей, по которым предоставляется право самостоятельного производства судебных экспертиз в государственных судебно-экспертных учреждениях Министерства юстиции Российской Федерации».

3 С точки зрения СЭЭ, под документами следует понимать письменный акт, содержащий определенные реквизиты и отражающий хозяйственные операции и другие факты, с которыми закон связывает наступление экономико-правовых последствий. В хозяйственной деятельности предприятия документы являются носителями как экономической, так и юридической информации.

Финансово-аналитическая экспертиза

Финансово-аналитическая судебная экспертиза может проводиться в рамках следующих дел:

  • о банкротстве, в том числе с признаками преднамеренного и фиктивного банкротства;
  • о процедуре банкротства, в том числе о выводах и действиях временного и конкурсного управляющего;
  • о злоупотреблении полномочиями должностными лицами организации или причинении ими убытков организации;
  • о хищении имущества или причинении ущерба организации без признаков хищения.

Финансово-аналитическая экспертиза – это исследование значений финансовых показателей и динамики финансового состояния хозяйствующего субъекта на отдельном этапе деятельности, а также их изменений при условии корректировки отдельных операций или фактов хозяйственной деятельности.

Наиболее часто в рамках финансово-аналитических экспертиз исследуются следующие вопросы:

  • Как изменилась платежеспособность организации за период?
  • Какова балансовая стоимость активов организации по состоянию на конкретную дату?
  • Каковы размер и динамика дебиторской и кредиторской задолженности организации за период?
  • Как повлияло на финансовые показатели совершение определенных операций?
  • В каком размере и на какие нужды организацией были израсходованы денежные средства за конкретный период финансово-хозяйственной деятельности?

Подробные условия и точную стоимость экспертизы Вы можете узнать у наших специалистов по телефонам +7 (495) 135 38 00 и +7 (495) 767 95 75 или отправив форму обратной связи на сайте.

Объектами финансово-аналитической экспертизы являются документы (копии) и сведения в отношении хозяйствующего субъекта или их группы: бухгалтерская отчетность; регистры бухгалтерского учета; записи в электронной базе бухгалтерского учета; договоры; первичные учетные документы.

Для использования при исследовании документы должны быть идентифицированы и не противоречить в содержании иным документам или их совокупности.

В ходе проведения экспертизы возможно использование документов и сведений, которые противоречат иным предоставленным для исследования документам, только на основании условия, поставленного инициатором проведения экспертизы.

Финансово-аналитическое исследование проводится:

  • по инициативе суда или следствия в форме судебной финансово-аналитической экспертизы. Судебная экспертиза может быть назначена судом или следователем самостоятельно или на основании ходатайства стороны по делу.
  • по инициативе хозяйствующего субъекта, юриста, адвоката, конкурсного управляющего в форме досудебной (инициативной) экспертизы или заключения специалиста.

Актуальные проблемы судебной экономической экспертизы

Статья посвящена рассмотрению актуальных проблем судебной экономической экспертизы в гражданском судопроизводстве, связанных с отсутствием единой классификации судебной экономической экспертизы, отсутствием единых регламентированных методик судебных экономических экспертиз, а также недопустимости использования ряда современных экономических методик при производстве судебных экономических экспертиз. Рассмотрены актуальные вопросы производства судебных экономических экспертиз при рассмотрении дел о преднамеренном и фиктивном банкротстве, а также проведения судебно-экспертных исследований рыночной стоимости акций и бизнеса.

В современных процессуальных действиях при рассмотрении хозяйственных споров в гражданском судопроизводстве из-за специфики экономических операций и финансовых процессов суды нередко прибегают к помощи экспертов. Однако современная теория судебной экономической экспертизы характеризуется неопределенностью по ряду существенных вопросов, которая зачастую становится причиной недостоверных выводов.

Первоначальной проблемой судебной экономической экспертизы является отсутствие четкой регламентации основных теоретических понятий. Понятия предмета, объекта, целей и задач судебной экономической экспертизы в нормативных правовых актах не могут быть регламентированы в силу специфики, однако данные понятия можно встретить в современных научно-методических публикациях, в том числе и в интерпретации автора. Например, понятие «судебная экономическая экспертиза» представляет собой процессуальное действие, проводимое в установленном законом порядке, основывающееся на специализированном исследовании финансово-экономических операций и их отражения на счетах бухгалтерского учета, на основании документации финансово-хозяйственной деятельности и данных бухгалтерского учета, осуществляемом с использованием специальных познаний в области экономики, финансов, бухгалтерского учета с целью выявления фактических данных о финансово-хозяйственной деятельности организации [1 ] . Однако научная деятельность не исключает наличия различных трактовок основных понятий судебной экономической экспертизы. С целью обеспечения экспертов-экономистов единым понятийным аппаратом судебной экономической экспертизы представляется необходимой унификация основных теоретических понятий экономических экспертиз в единых инструктивных положениях.

Однако наиболее актуальной проблемой современной судебной экономической экспертизы можно считать отсутствие единой классификации судебных экономических экспертиз.
Современная теория судебной экономической экспертизы допускает различные классификации ее родов, о чем указывается в соответствующей научной и методической литературе [2 ] . Каждый из родов экономических экспертиз подразделяется на виды в зависимости от характера исследуемой экономической информации. Виды экономических экспертиз в свою очередь подразделяются на подвиды в зависимости от специфики исследуемых объектов [3 ] . Однако единая классификация судебных экономических экспертиз в настоящее время отсутствует. В практической деятельности наиболее часто применяются классификации, регламентированные нормативными актами МВД РФ и Минюста РФ.

Согласно приложению N 2 «Перечень родов (видов) судебных экспертиз, производимых в экспертно-криминалистических подразделениях органов внутренних дел Российской Федерации» к Приказу МВД РФ от 29 июня 2005 г. N 511 «Вопросы организации производства судебных экспертиз в экспертно-криминалистических подразделениях органов внутренних дел Российской Федерации» [4 ] (далее — Приказ МВД РФ от 29 июня 2005 г. N 511) судебная экономическая экспертиза подразделяется на бухгалтерскую (исследование содержания записей бухгалтерского учета), налоговую (исследование исполнения обязательств по исчислению налогов и сборов), финансово-аналитическую (исследование финансового состояния) и финансово-кредитную (исследование соблюдения принципов кредитования).

Согласно приложению N 1 «Перечень родов (видов) судебных экспертиз, выполняемых в федеральных бюджетных судебно-экспертных учреждениях Минюста России» к Приказу Минюста РФ от 27 декабря 2012 г. N 237 «Об утверждении Перечня родов (видов) судебных экспертиз, выполняемых в федеральных бюджетных судебно-экспертных учреждениях Минюста России, и Перечня экспертных специальностей, по которым предоставляется право самостоятельного производства судебных экспертиз в федеральных бюджетных судебно-экспертных учреждениях Минюста России» [5 ] (далее — Приказ Минюста РФ от 27 декабря 2012 г. N 237) предусмотрена несколько иная классификация судебно-экономических экспертиз на бухгалтерскую и финансово-экономическую экспертизы [6 ] . Таким образом, классификация судебной экономической экспертизы по перечню Минюста РФ отличается от классификации по перечню МВД РФ. Подобное несоответствие вносит в судебную экономическую экспертизу элемент относительности, что противоречит принципам судебно-экспертной деятельности.

Рассматривая представленные классификации, можно отметить, что классификация судебных экономических экспертиз, предусмотренная Приказом Минюста РФ от 27 декабря 2012 г. N 237, не отличается разнообразием и включает лишь два рода (судебно-бухгалтерскую и финансово-экономическую). Однако наличие двух родов экономических экспертиз позволяет достаточно четко отнести назначенную экспертизу к тому или иному роду. Так, если перед экспертом поставлены вопросы исследования записей бухгалтерского учета с целью установления наличия или отсутствия в них искаженных данных, то такую экспертизу можно однозначно классифицировать как судебно-бухгалтерскую. Все остальные вопросы (в той или иной степени связанные с исследованием показателей финансового состояния и финансово-экономической деятельности хозяйствующего субъекта) относятся к финансово-экономической экспертизе.

Смотрите так же:  Законы рф по тендерам

Что касается классификации судебных экономических экспертиз согласно Приказу МВД РФ от 29 июня 2005 г. N 511, то в ней актуализированы наиболее значимые роды судебной экономической экспертизы. Данная классификация включает бухгалтерскую, налоговую, финансово-аналитическую и финансово-кредитную экспертизы. Данные роды экспертиз на практике встречаются довольно часто, однако судебная экономическая экспертиза, как и экономика, характеризуется динамичным развитием, и в настоящее время можно отметить целый ряд актуальных экспертных вопросов, которые нельзя отнести ни к одному из представленных родов. К таким экспертизам можно отнести исследования по вопросам, связанным с операциями с ценными бумагами (в том числе обращающимися на открытом рынке), вопросы, связанные с лизинговыми операциями, с операциями факторинга, вопросы внешнеэкономической деятельности и др.

Если согласно классификации, предусмотренной Приказом Минюста РФ от 27 декабря 2012 г. N 237, вышеуказанные вопросы относятся к финансово-экономической экспертизе, то согласно классификации, представленной в Приказе МВД РФ от 29 июня 2005 г. N 511, место подобных исследований не определено.

Поэтому необходимо предусмотреть единую классификацию судебных экономических экспертиз, которая может быть основана на единых принципах и подходах. За основу целесообразно принять Приказ Минюста РФ от 27 декабря 2012 г. N 237, детализировав роды судебной экономической экспертизы на виды и подвиды.

Так, судебно-бухгалтерскую экспертизу необходимо классифицировать по особенностям учета в различных сферах экономической деятельности. Необходимость подобной детализации обоснована наличием существенных особенностей организации и ведения бухгалтерского учета в различных сферах экономической деятельности. Бухгалтерский учет в коммерческих предприятиях (организациях) регламентирован Федеральным законом от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»; учет в банках определен Положением Банка России от 16 июля 2012 г. N 385-П «О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации»; учет в бюджетных организациях регламентирован Приказом Министерства финансов РФ от 1 декабря 2010 г. N 157н «Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению». Также существенные особенности учета характерны для страховых организаций, в основе которых лежит Приказ Министерства финансов РФ от 4 сентября 2001 г. N 69н «Об особенностях применения страховыми организациями Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению». Таким образом, для ответа на вопросы и проведения судебно-бухгалтерской экспертизы по отдельным вопросам необходимо наличие специальных знаний в области коммерческого, банковского, бюджетного, страхового и других категорий бухгалтерского учета (управленческий учет, международные стандарты учета и финансовой отчетности). Как показывает практика, большинство экспертов-бухгалтеров специализируется на каком-либо одном виде бухгалтерского учета, не имея опыта работы в остальных. Следовательно, для обеспечения соответствия поставленных перед экспертом вопросов и специальных бухгалтерских знаний, необходимых для ответа на них, целесообразно регламентировать соответствующие роды судебной бухгалтерской экспертизы. Подводя итог вышеизложенному, род судебной бухгалтерской экспертизы целесообразно классифицировать на следующие виды: судебно-бухгалтерская экспертиза данных учета коммерческих предприятий (организаций); судебно-бухгалтерская экспертиза данных учета банков; судебно-бухгалтерская экспертиза данных бюджетного учета; судебно-бухгалтерская экспертиза данных учета страховых организаций.

Род судебной финансово-экономической экспертизы можно подразделить на следующие виды (с учетом Приказа МВД РФ от 29 июня 2005 г. N 511):

  • налоговую (исследование исполнения обязательств по исчислению налогов и сборов);
  • финансово-аналитическую (исследование финансового состояния и влияния на него отдельных операций);
  • финансово-кредитную (исследование соблюдения принципов кредитования);
  • экспертизу операций с ценными бумагами (в том числе обращающимися на открытом рынке);
  • экспертизу финансовых результатов деятельности предприятий (организаций);
  • экспертизу целевого финансирования (исследование операций, связанных с целевым, в том числе бюджетным, финансированием деятельности предприятий (организаций));
    другие.

Отдельно необходимо отметить особенности судебных оценочных экспертиз. В настоящее время подобные экспертизы назначаются регулярно для определения рыночной стоимости различных активов (недвижимого имущества, транспортных средств, объектов интеллектуальной собственности, финансовых вложений, предприятия (бизнеса)). Сегодня остается открытым вопрос: к какому из родов (и даже классов) судебных экспертиз отнести вопросы определения стоимости. Вопросы определения рыночной стоимости активов представлены в Приказе Минюста РФ от 27 декабря 2012 г. Согласно Приказу Минюста РФ от 27 декабря 2012 г. N 237 автотехническая экспертиза включает «Исследование транспортных средств в целях определения стоимости восстановительного ремонта и оценки»; строительно-техническая экспертиза — «Исследование строительных объектов и территории, функционально связанной с ними, в том числе с целью проведения их оценки»; товароведческая экспертиза предусматривает «Исследование промышленных (непродовольственных) и продовольственных товаров, в том числе с целью проведения их оценки».

Однако целью подобных экспертиз является определение рыночной стоимости указанных активов (неясно, почему в существующих классификациях не представлена экспертиза определения рыночной стоимости предприятия (бизнеса)). В то же время необходимо учитывать, что рыночная стоимость — это экономическое понятие. Так, согласно ст. 6 Федерального стандарта оценки «Цель оценки и виды стоимости (ФСО N 2)» [7 ] «при определении рыночной стоимости объекта оценки определяется наиболее вероятная цена, по которой объект оценки может быть отчужден на дату оценки на открытом рынке в условиях конкуренции, когда стороны сделки действуют разумно, располагая всей необходимой информацией, а на величине цены сделки не отражаются какие-либо чрезвычайные обстоятельства, то есть когда:

  • одна из сторон сделки не обязана отчуждать объект оценки, а другая сторона не обязана принимать исполнение;
  • стороны сделки хорошо осведомлены о предмете сделки и действуют в своих интересах;
  • объект оценки представлен на открытом рынке посредством публичной оферты, типичной для аналогичных объектов оценки;
  • цена сделки представляет собой разумное вознаграждение за объект оценки и принуждения к совершению сделки в отношении сторон сделки с чьей-либо стороны не было;
  • платеж за объект оценки выражен в денежной форме».

Поэтому для определения рыночной стоимости необходимо наличие специальных экономических знаний, поскольку стоимость является исключительно экономическим понятием, и без наличия специальных экономических знаний проведение экспертиз не представляется возможным. Таким образом, судебную оценочную экспертизу целесообразно включить в качестве рода в состав класса судебной экономической экспертизы, которая назначается эксперту-экономисту, обладающему специальным знаниями в области оценочной деятельности. При прохождении обучения (получении высшего образования) или переподготовки по программам «Оценка стоимости предприятия (бизнеса)» слушателями изучаются такие учебные дисциплины, как оценка стоимости недвижимого имущества, оценка стоимости автотранспортных средств, оценка объектов интеллектуальной собственности, оценка стоимости ценных бумаг и др. Поэтому если эксперт обладает необходимыми специальными знаниями в достаточном объеме, то он проводит исследование единолично, однако зачастую оцениваемые активы обладают специфичными свойствами и особенностями, оценить которые без наличия соответствующих специальных знаний не представляется возможным. В данном случае необходимо включение в состав комиссии эксперта, обладающего соответствующими специальными знаниями, т.е. производство комиссионной экспертизы. Таким образом, по одинаковым вопросам возможно назначение как комплексной, так и единоличной экспертизы в зависимости от особенностей оцениваемого объекта. Поэтому представляется актуальным введение в оборот понятия «условно-комплексные экспертизы», которые могут назначаться как единолично эксперту-экономисту (при наличии у него необходимых специальных знаний), так и комиссии экспертов разных специальностей (при наличии существенных особенностей оцениваемого актива).

Второй проблемой, с которой сталкиваются эксперты-экономисты при производстве экспертиз, можно считать отсутствие единых регламентированных методик судебных экономических экспертиз, а также недопустимость использования ряда современных экономических методик при производстве судебных экономических экспертиз.

Основой любой судебной экономической экспертизы является выбор экспертом методики исследования.

Судебный эксперт независим в выборе методик экспертного исследования, необходимых, с его точки зрения, для изучения данных конкретных объектов экспертизы. К сожалению, в экономической экспертизе, производимой в государственных судебно-экспертных учреждениях различных ведомств, не только не существует единого методического подхода, но и наименования этой экспертизы, как отмечалось выше, различны.

Наиболее востребованными в настоящее время являются методики, позволяющие оценить финансовое состояние предприятия (организации). Однако утвержденные экспертные методики, позволяющие высказать суждение о финансовом состоянии предприятия (организации), отсутствуют, поэтому эксперты вынуждены использовать существующие научно-методические источники по данной тематике. К основным экспертным методикам судебной экономической экспертизы можно отнести методики экономического анализа, разработанные и опубликованные учеными-экономистами. К авторам методик можно отнести Л.В. Донцову, Н.А. Никифорову, С.В. Дыбаль, Г.В. Савицкую, А.Д. Шеремета, В.В. Ковалева и др., однако методики указанных авторов не являются однозначными, допускают вариантность выводов, не являются сертифицированными соответствующими государственными экспертными учреждениями. Так, например, каждый из вышеуказанных экономистов, стремясь привнести элемент новизны в теорию и практику экономического анализа, допускает модификацию формул расчета актуальных экономических показателей и их нормативных значений и др., что может привести к различным выводам при ответе на один и тот же вопрос на основании единых объектов судебной экономической экспертизы. В настоящее время вопросы финансового анализа регламентированы лишь Правилами проведения арбитражным управляющим финансового анализа (утверждены Постановлением Правительства РФ от 25 июня 2003 г. N 367 [8 ] ), однако данные Правила определяют принципы и условия проведения арбитражным управляющим финансового анализа, а также состав сведений, используемых арбитражным управляющим при его проведении, поэтому использование представленных методик в судебно-экспертной практике можно поставить под сомнение. Кроме того, Правила содержат лишь усеченный перечень коэффициентов финансового анализа, таким образом, представленная методика не может обеспечить полноты экспертного исследования. Также необходимо отметить, что указанные Правила содержат ряд противоречий теории экономического анализа.

Например, согласно Правилам к коэффициентам, характеризующим деловую активность должника, относятся рентабельность активов (рентабельность активов характеризует степень эффективности использования имущества организации, профессиональную квалификацию менеджмента предприятия и определяется в процентах как отношение чистой прибыли (убытка) к совокупным активам организации) и норма чистой прибыли (норма чистой прибыли характеризует уровень доходности хозяйственной деятельности организации. Норма чистой прибыли измеряется в процентах и определяется как отношение чистой прибыли к выручке (нетто)). Однако согласно научно-методическим источникам (приведенным выше) деловую активность характеризуют показатели оборачиваемости, а в вышеуказанных Правилах представлены показатели не оборачиваемости, а рентабельности.

Наличие противоречий в существующих экспертных методиках позволяет поставить под сомнение возможность получения однозначных выводов по результатам экспертного исследования.

Отсутствие экспертных методик при расследовании дел
о преднамеренном и фиктивном банкротстве. Недопустимость
использования современных нормативных актов по диагностике
преднамеренного и фиктивного банкротства при производстве
судебных экономических экспертиз

В рамках судебной экономической экспертизы по различным вопросам необходимо проведение финансового анализа, который необходим при рассмотрении преднамеренных и фиктивных банкротств, а также неправомерных действий при банкротстве. В связи с тем, что обязательной экономической составляющей банкротства является утрата платежеспособности, в ходе финансово-аналитической экспертизы разрешаются вопросы, связанные именно с этим элементом финансового состояния хозяйствующего субъекта. Наиболее распространены финансово-аналитические (финансово-экономические) экспертизы, разрешающие вопросы по установлению динамики платежеспособности предприятий реального сектора экономики и влиянию конкретных финансово-хозяйственных операций на данную динамику.

Смотрите так же:  Предлагаю проживание женщине

Судебная экспертиза по делам о банкротстве по различным ведомственным нормативным правовым актам относится к различным видам судебных экономических экспертиз. Так, согласно приложению N 1 «Перечень родов (видов) судебных экспертиз, выполняемых в федеральных бюджетных судебно-экспертных учреждениях Минюста России» к Приказу Минюста РФ от 27 декабря 2012 г. N 237 данные вопросы подпадают под требования судебной финансово-экономической экспертизы, которая назначается для решения задач, касающихся финансовой деятельности предприятий, соблюдения законодательных актов, регулирующих их финансовые отношения с государственным бюджетом, выполнения договорных обязательств, анализа финансовой кредитной деятельности банков, анализа фиктивных и преднамеренных банкротств, распределения и выплаты дивидендов, операций с ценными бумагами, инвестициями и пр. Согласно Приказу МВД РФ от 29 июня 2005 г. N 511 вопросы банкротства отнесены к финансово-аналитической экспертизе — исследование финансового состояния.

Финансово-аналитическая (финансово-экономическая) экспертиза предполагает наличие многообразных методик, в том числе по исследованию вопросов, касающихся банкротства.

Однако сертифицированных методик финансово-аналитической экспертизы по вопросам банкротства в настоящее время нет. В то же время при производстве судебной финансово-экономической экспертизы по вопросам, связанным с банкротством, могут быть использованы методики, опубликованные ведущими учеными-экономистами. Несмотря на то что данные методики базируются на общепринятых экономических принципах и подходах, они могут иметь существенные расхождения, связанные с различными научными взглядами отдельных ученых, отраслевой спецификой финансовых показателей, различной степенью адаптации зарубежных методик к российской экономике и др. Поэтому в отсутствие единой сертифицированной методики по одним и тем же вопросам возможно получение различных выводов.

Подобные Методические рекомендации утверждены Приказом Министерства экономического развития РФ от 5 февраля 2009 г. N 35 «Об утверждении Методических рекомендаций по проведению финансово-экономической экспертизы, назначенной в ходе предварительного следствия, судебного разбирательства уголовных дел, возбужденных по признакам преступления, предусмотренного статьей 196 Уголовного кодекса Российской Федерации, и Методических рекомендаций для специалистов, привлекаемых к участию в процессуальных действиях в порядке, установленном Уголовно-процессуальным кодексом Российской Федерации, при проверке следователем сообщения о преступлении, предусмотренном статьей 196 Уголовного кодекса Российской Федерации». Однако этот документ не содержит экспертных методик как таковых и, по сути, при проведении экспертного исследования не используется.

Нередко в основе экспертного исследования судебной финансово-аналитической экспертизы по делам о банкротстве лежит методика, указанная во Временных правилах проверки арбитражным управляющим наличия признаков фиктивного и преднамеренного банкротства, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 27 декабря 2004 г. N 855 [9 ] . Однако указанные Временные правила не содержат экспертных методик как таковых, а лишь определяют порядок проведения арбитражным управляющим проверки наличия признаков фиктивного и преднамеренного банкротства, поэтому вопрос их использования при производстве судебной финансово-аналитической экспертизы является дискуссионным.

Вопрос эксперту о преднамеренном банкротстве является некорректным, поскольку лежит за пределами компетенции эксперта-экономиста. Выход за пределы специальных знаний эксперта-экономиста обусловлен тем, что решение подобных вопросов связано с правовой оценкой действий лиц, установлением в них умысла (преднамеренности), с определением нового правового статуса хозяйствующего субъекта — признание его банкротом. В Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 4 апреля 2014 г. N 23 «О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе» [10 ] указано, что «вопросы права и правовых последствий оценки доказательств не могут быть поставлены перед экспертом». Поэтому подобные вопросы не могут решаться в рамках производства судебных экономических экспертиз.

В настоящее время отсутствует единство в методиках
проведения судебно-экспертного исследования (определения)
рыночной стоимости акций и бизнеса

Экспертные исследования по данным вопросам законодательно не отнесены ни к одному из видов судебных экономических экспертиз, а включаются в класс экономических экспертиз лишь по экономической сущности (поскольку рыночная стоимость является экономическим понятием). Судебная экономическая экспертиза стоимости акций или предприятия (бизнеса) должна быть регламентирована, возможно, даже выделена в отдельный род экономических экспертиз. Выделение судебной оценочной экспертизы в отдельный род представляется весьма затруднительным, поскольку судебная оценочная экспертиза, как правило, имеет комплексный характер (поскольку для получения вывода о рыночной стоимости акций предприятия (бизнеса) необходимы не только экономические, но и строительно-технические, инженерно-технические, автотехнические и иные специальные знания).

Также в настоящее время отсутствует единый подход в методиках производства судебных экономических экспертиз стоимости акций или предприятия (бизнеса).

Кроме того, не утихают научные дискуссии о возможности определения в рамках судебной экспертизы рыночной стоимости актива. Вывод о величине рыночной стоимости актива в силу определения термина «рыночная стоимость», данного ст. 3 Федерального закона от 29 июля 1998 г. N 135-ФЗ «Об оценочной деятельности в Российской Федерации» [11 ] и ст. 6 Федерального стандарта оценки «Цель оценки и виды стоимости (ФСО N 2)» всегда вероятный и всегда условный и ни при каких ситуациях не может быть категорическим, так как рыночная стоимость базируется на допущениях и предположениях, что затрудняет его использование в процессуальных действиях.

Согласно Федеральному стандарту оценки «Общие понятия оценки, подходы и требования к проведению оценки (ФСО N 1)» (утв. Приказом Минэкономразвития РФ от 20 июля 2007 г. N 256 [12 ] ) существуют следующие подходы к оценке:

  • доходный подход — совокупность методов оценки стоимости объекта оценки, основанных на определении ожидаемых доходов от использования объекта оценки;
  • сравнительный подход — совокупность методов оценки стоимости объекта оценки, основанных на сравнении объекта оценки с объектами — аналогами объекта оценки, в отношении которых имеется информация о ценах. Объектом — аналогом объекта оценки для целей оценки признается объект, сходный объекту оценки по основным экономическим, материальным, техническим и другим характеристикам, определяющим его стоимость;
  • затратный подход — совокупность методов оценки стоимости объекта оценки, основанных на определении затрат, необходимых для воспроизводства либо замещения объекта оценки с учетом износа и устареваний. Затратами на воспроизводство объекта оценки являются затраты, необходимые для создания точной копии объекта оценки с использованием применявшихся при создании объекта оценки материалов и технологий. Затратами на замещение объекта оценки являются затраты, необходимые для создания аналогичного объекта с использованием материалов и технологий, применяющихся на дату оценки.

Однако в отличие от оценочной деятельности при производстве судебных экспертиз использование доходного подхода не всегда представляется возможным, поскольку он основан на предположениях (что недопустимо в судебно-экспертной деятельности).

Сравнительный подход может использоваться при производстве судебных экономических экспертиз также с существенными ограничениями.

Также в отличие от оценщика эксперт не вправе самостоятельно собирать объекты для исследования, принимать допущения, давать вероятностные выводы и т.д.

Таким образом, общепринятые подходы, применяемые в оценочной деятельности, зачастую недопустимы в судебной экспертизе.

Таким образом, для обеспечения достоверности экспертных выводов необходимо:

  • обеспечить судебную экономическую экспертизу единообразной классификацией, единой для всех экспертов, отвечающей современным экономическим реалиям;
  • определить место судебной оценочной экспертизы в общей классификации судебных экспертиз с учетом современных особенностей, а также унифицировать понятийный аппарат судебной оценочной экспертизы;
  • регламентировать основные экспертные методики производства судебных экономических экспертиз. Особое внимание обратить на те экспертные методики, которые расходятся с общеэкономическими;
  • регламентировать основные методики финансового анализа применительно к судебной экономической экспертизе;
  • методически и методологически разграничить судебно-экспертную и оценочную деятельность с учетом процессуальных и иных особенностей.

[1 ] Понятие «судебная экономическая экспертиза» представлено в редакции автора.

[2 ] См.: Россинская Е.Р. Судебная экспертиза в гражданском, арбитражном, административном и уголовном процессе. М.: Норма, 2009; Россинская Е.Р., Галяшина Е.И., Зинин А.М. Теория судебной экспертизы. М.: Норма, 2009; Возможности производства судебной экспертизы в государственных судебно-экспертных учреждениях Минюста России / Под ред. Т.П. Москвиной. М.: РФЦСЭ МЮ РФ, 2004; и др.

[3 ] Более подробно см.: Россинская Е.Р. Судебная экспертиза в гражданском, арбитражном, административном и уголовном процессе.

[4 ] Российская газета. 2005. 30 авг.

[5 ] Российская газета. 2013. 6 февр.

[6 ] См.: Практическое руководство по производству судебных экспертиз для экспертов и специалистов: Научно-практическое пособие / Под ред. Т.В. Аверьяновой, В.Ф. Статкуса. М.: Юрайт, 2011.

[7 ] См.: Приказ Минэкономразвития РФ от 20 июля 2007 г. N 255 // Российская газета. 2007. 4 сент.

[8 ] СЗ РФ. 2003. N 26. Ст. 2664.

[9 ] СЗ РФ. 2004. N 52 (ч. II). Ст. 5519.

[10 ] Вестник ВАС РФ. 2014. N 6.

[11 ] СЗ РФ. 1998. N 31. Ст. 3813.

[12 ] Российская газета. 2007. 4 сент.

  1. Донцова Л.В., Никифорова Н.А. Анализ финансовой отчетности: Учебник. 5-е изд., перераб. и доп. М.: Дело и Сервис, 2007.
  2. Виноградова М.М. Заключение судебного эксперта-экономиста. Методические рекомендации по составлению и оформлению. М: НП «СУДЭКС», 2015.
  3. Практическое руководство по производству судебных экспертиз для экспертов и специалистов: Научно-практическое пособие / Под ред. Т.В. Аверьяновой, В.Ф. Статкуса. М.: Юрайт, 2011.
  4. Прорвич В.А. Концептуальные основы судебно-оценочной экспертизы. Структурно-содержательный анализ методологических, организационно-правовых и методических проблем: Монография. М.: ЮНИТИ-ДАНА; Закон и право, 2007.
  5. Прорвич В.А. Судебно-оценочная экспертиза. Правовые, организационные и научно-методические основы: Учебное пособие. М.: ЮНИТИ-ДАНА; Закон и право, 2007.
  6. Россинская Е.Р. Судебная экспертиза в гражданском, арбитражном, административном и уголовном процессе. М.: Норма, 2009.
  7. Россинская Е.Р., Галяшина Е.И., Зинин А.М. Теория судебной экспертизы. М.: Норма, 2009.
  8. Судебная экспертиза: типичные ошибки / Под ред. Е.Р. Россинской. М.: Проспект, 2014.
  9. Судебно-бухгалтерская экспертиза: Учебное пособие / Под ред. Е.Р. Россинской, Н.Д. Эриашвили. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2006.